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每逢歲末年初，咨詢跨年度涉稅事項處理問題的納稅人就會增多。其中咨詢頻率高、具有普遍性的問題包括：成本費用當(dāng)年未取得發(fā)票能否扣除；稅前扣除憑證有哪些類型；怎樣判斷費用的所屬期；對于跨年度支出或扣除憑證，其稅會處理是否存在差異。

問題一：

成本費用當(dāng)年未取得發(fā)票能否扣除

《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第34號，以下簡稱“34號公告”）規(guī)定，企業(yè)當(dāng)年度實際發(fā)生的相關(guān)成本、費用，由于各種原因未能及時取得該成本、費用的有效憑證，企業(yè)在預(yù)繳季度所得稅時，可暫按賬面發(fā)生金額進(jìn)行核算；但在匯算清繳時，應(yīng)補充提供該成本、費用的有效憑證?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于發(fā)布〈企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法〉的公告》（國家稅務(wù)總局公告2018年第28號，以下簡稱“28號公告”）進(jìn)一步明確，企業(yè)真實且實際發(fā)生的支出，應(yīng)當(dāng)取得而未取得憑證，或者雖然取得但取得的憑證不符合規(guī)定的，應(yīng)當(dāng)在企業(yè)所得稅匯算清繳期結(jié)束前取得合法合規(guī)的有效憑證。也就是說，如果跨年度支出、費用真實發(fā)生，且在匯算清繳期結(jié)束前取得合法合規(guī)的有效憑證，企業(yè)可以進(jìn)行扣除。

實踐中，也確實存在因不可抗力導(dǎo)致無法取得合法合規(guī)憑證的情況。對此，根據(jù)28號公告規(guī)定，企業(yè)在補開、換開發(fā)票、其他外部憑證過程中，因?qū)Ψ阶N、撤銷、依法被吊銷營業(yè)執(zhí)照、被稅務(wù)機關(guān)認(rèn)定為非正常戶等特殊原因無法補開、換開發(fā)票、其他外部憑證的，憑相關(guān)資料證實支出真實性后，其支出允許稅前扣除。這些資料包括：無法補開、換開發(fā)票、其他外部憑證原因的證明資料（包括工商注銷、機構(gòu)撤銷、列入非正常經(jīng)營戶、破產(chǎn)公告等證明資料）；相關(guān)業(yè)務(wù)活動的合同或者協(xié)議；采用非現(xiàn)金方式支付的付款憑證；貨物運輸?shù)淖C明資料；貨物入庫、出庫內(nèi)部憑證；企業(yè)會計核算記錄以及其他資料。

舉例來說，A公司在2021年11月與供貨單位甲公司簽訂價值10萬元的購貨合同，A公司通過支票方式付款后不久，收到這批貨物并驗收入庫。然而，甲公司一直未向A公司開具發(fā)票。進(jìn)入2022年，2021年度企業(yè)所得稅匯算清繳開始，A公司再次要求甲公司開具發(fā)票時，才發(fā)現(xiàn)甲公司已被市場監(jiān)管部門吊銷營業(yè)執(zhí)照，無法開具發(fā)票。此時，A公司應(yīng)及時收集市場監(jiān)管部門出具的行政處罰公示、雙方簽訂的購銷合同、銀行對賬單、商品驗收入庫憑證以及會計核算記錄等資料，并憑這些資料進(jìn)行扣除。

問題二：

跨年度稅前扣除憑證有哪些類型

實踐中，有些企業(yè)的財稅人員不清楚稅前扣除有效憑證的類型，以為僅包括發(fā)票，導(dǎo)致在收集跨年度扣除憑證時產(chǎn)生疏漏。

實際上，按照來源不同，稅前扣除憑證分為內(nèi)部憑證和外部憑證。內(nèi)部憑證一般為企業(yè)按照國家會計法律、法規(guī)等相關(guān)規(guī)定填制和使用的，用于成本、費用、損失和其他支出核算的會計原始憑證，例如企業(yè)支付員工工資的工資表、差旅費報銷單、材料入庫單等會計原始憑證，均為內(nèi)部憑證。外部憑證為企業(yè)在發(fā)生經(jīng)營活動和其他事項時，從其他單位、個人取得的用于證明其支出發(fā)生的憑證，包括但不限于發(fā)票（包括紙質(zhì)發(fā)票和電子發(fā)票）、財政票據(jù)、完稅憑證、收款憑證、分割單等。

外部憑證取得的來源，較常見的包括：企業(yè)發(fā)生增值稅應(yīng)稅行為，取得對方開具或由稅務(wù)機關(guān)代開的發(fā)票；或向行政事業(yè)單位支付的款項，取得財政部門監(jiān)制的票據(jù)。若既未發(fā)生增值稅應(yīng)稅行為，也未支付行政事業(yè)性款項，如企業(yè)之間或企業(yè)與自然人之間的賠償，如果該賠償金的支出與公司生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)，可以憑法院的判決文書和收款方開具的收據(jù)作為扣除憑據(jù)。 

值得一提的是，實踐中有的企業(yè)會發(fā)生金額較小的零星業(yè)務(wù)，可能因?qū)Ψ綖榱鲃由特?、交易金額較小，或者交易發(fā)生在偏遠(yuǎn)地區(qū)等客觀原因，導(dǎo)致無法代開發(fā)票。對于這種情況，根據(jù)28號公告規(guī)定，對方為依法無須辦理稅務(wù)登記的單位或者從事小額零星經(jīng)營業(yè)務(wù)的個人，其支出以稅務(wù)機關(guān)代開的發(fā)票或者收款憑證及內(nèi)部憑證作為稅前扣除憑證。也就是說，在這種情況下，可以憑收款憑證及內(nèi)部憑證作為稅前扣除憑證。相關(guān)企業(yè)的財稅人員在收集跨年度憑證時，對于這類憑證也可以多加留意，減少疏漏。不過需要注意的是，這類交易的收款憑證應(yīng)載明收款單位名稱、個人姓名及身份證號、支出項目、收款金額等相關(guān)信息。

問題三：

怎樣判斷費用的所屬期

實踐中，企業(yè)財稅人員常遇到相關(guān)支出確認(rèn)時間的判斷問題，特別是對于跨年度的費用，有些財稅人員不清楚如何準(zhǔn)確判斷其所屬年份，導(dǎo)致產(chǎn)生了不必要的稅務(wù)風(fēng)險。

根據(jù)現(xiàn)行政策規(guī)定，企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額的計算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，屬于當(dāng)期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費用；不屬于當(dāng)期的收入和費用，即使款項已經(jīng)在當(dāng)期收付，均不作為當(dāng)期的收入和費用。據(jù)此，企業(yè)財稅人員應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)確把握權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和“當(dāng)期”的要求，準(zhǔn)確判斷跨年度費用的所屬期。

例如，2021年1月，D公司為了開展經(jīng)營業(yè)務(wù)，租賃了乙公司的房屋。但由于資金周轉(zhuǎn)困難，D公司無法支付2021年度的房屋租金，經(jīng)與乙公司協(xié)商，約定2022年1月再支付，屆時乙公司再向D公司開票。根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，D公司雖然2021年未支付租金，但是該部分支出所屬年度仍為2021年。

在進(jìn)行扣除時，根據(jù)34號公告規(guī)定，D公司暫時未取得稅前扣除憑證，可在預(yù)繳申報時，暫按賬面發(fā)生金額進(jìn)行核算；倘若2021年度企業(yè)所得稅匯算清繳結(jié)束時，D公司仍未取得合法合規(guī)的憑證，則該租金不得稅前扣除；倘若在以后年度D公司取得符合規(guī)定的憑證，做出專項申報及說明后，該租金支出可以追補至該支出發(fā)生年度稅前扣除，但追補年限不得超過5年。 

問題四：

跨年度支出或扣除憑證，是否存在稅會差異

跨年度支出或扣除憑證的稅會差異問題，是近期納稅人咨詢度較高的另一個問題。

根據(jù)會計法相關(guān)規(guī)定，除結(jié)賬和更正錯賬的記賬憑證可以不附原始憑證外，其他記賬憑證必須附有原始憑證。據(jù)此來看，稅法規(guī)定和會計規(guī)定對于憑證的要求基本一致，因而在憑證要求中一般不存在稅會差異。不過，在對支出費用的具體處理上，稅法和會計規(guī)定中可能存在處理口徑不一致的情況，帶來稅會差異。

例如，F公司2021年11月購買了一臺設(shè)備，價值300萬元，按照會計處理要求，F公司憑該設(shè)備發(fā)票計入“固定資產(chǎn)”科目，秉持謹(jǐn)慎性原則按直線法計提折舊。假設(shè)該設(shè)備的稅法與會計要求最低折舊年限一致均為5年，且預(yù)計凈殘值為0，那么，影響當(dāng)期損益的為當(dāng)年計提的折舊金額60萬元（300÷5，假設(shè)不考慮投入使用月份問題）。
  而稅法上規(guī)定，單位價值不超過500萬元的，允許一次性計入當(dāng)期成本費用在計算應(yīng)納稅所得額時扣除，這樣就會產(chǎn)生遞延所得稅差異。假設(shè)F公司采購的該設(shè)備于2021年12月達(dá)到預(yù)計使用狀態(tài)并投入使用，在會計處理上，2021年計提該項固定資產(chǎn)折舊為5萬元，而在稅務(wù)處理上一次扣除300萬元，那么企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額調(diào)減295萬元。（注：這個例子很糟糕，設(shè)計不合理，以至于出現(xiàn)了嚴(yán)重錯誤，根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于設(shè)備、器具扣除有關(guān)企業(yè)所得稅政策執(zhí)行問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2018年第46號）第二條的規(guī)定，固定資產(chǎn)在投入使用月份的次月所屬年度一次性稅前扣除；本例中F公司于2021年12月投入使用該設(shè)備，則應(yīng)于2022年1月所屬的年度，即2022年度，一次性稅前扣除。）

再比如，H公司2021年發(fā)生了一筆業(yè)務(wù)招待餐飲支出，并取得了相應(yīng)的餐費發(fā)票。在會計處理上，一般應(yīng)將發(fā)票作為原始憑證記錄企業(yè)發(fā)生的支出，計入“管理費用”科目，在計算利潤總額時影響當(dāng)期損益。但按照稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出，按照發(fā)生額的60%在稅前扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的5‰，這樣一來會產(chǎn)生永久性差異。對此，企業(yè)財稅人員應(yīng)在企業(yè)所得稅年度納稅申報表A105000《納稅調(diào)整項目明細(xì)表》的第15行“（三）業(yè)務(wù)招待費支出”的第3列調(diào)增應(yīng)納稅所得額。